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  • El arrendamiento financiero: Opcin de financiamiento con efectos en lasdeducciones de la LISR

    Ernesto Manzano Garca

    Puntos Finos - Nmero 251/2016 - 01/06/2016

    ANTECEDENTES

    El arrendamiento financiero, por definicin natural, es una alternativa de financiamiento para lasempresas, el cual se encuentra regulado por una serie de disposiciones fiscales tanto para elarrendador como para el arrendatario.

    Al respecto, para la Comisin Nacional para la Proteccin y Defensa de los Usuarios de ServiciosFinancieros (CONDUSEF) se define al arrendamiento financiero como:

    contrato en virtud del cual el arrendador se obliga a adquirir determinados bienes y aconceder su uso o goce temporal, a plazo forzoso, a una persona fsica o moral(arrendatario), obligndose este ltimo a pagar una renta peridica que cubra el valor originalde los bienes, las cargas financieras y los gastos adicionales que contemple el contrato.

    Una caracterstica muy importante dentro del arrendamiento financiero es que, al final del contrato, elarrendatario tendr la opcin de: (i) comprar el bien a un precio inferior al valor de adquisicin; (ii)prorrogar el plazo del arrendamiento con pagos inferiores a los que se venan realizando o (iii) teneruna participacin en el precio de la venta del bien a un tercero.

    Cabe desatacar que esas tres opciones se regulan, de origen, por lo dispuesto en la Ley General deTtulos y Operaciones de Crdito (LGTOC).

    EXPOSICIN DE MOTIVOS PARA LA REFORMA FINANCIERA DEL ARRENDAMIENTOFINANCIERO

    Con la finalidad de entender integralmente al arrendamiento financiero, es importante analizar laexposicin de motivos de la ltima gran reforma financiera que se ha dado en nuestro pas, en la cualse defini que el crdito debera de ser accesible y sin exclusividad para las instituciones quecomponen el sistema financiero en el arrendamiento financiero:

    Gaceta Parlamentaria, Cmara de Diputados, nmero 1953-I, jueves 23 de febrero de2006.

    QUE REFORMA, DEROGA Y ADICIONA DIVERSAS DISPOSICIONES DE LAS LEYESGENERAL DE TTULOS Y OPERACIONES DE CRDITO, GENERAL DEORGANIZACIONES Y ACTIVIDADES AUXILIARES DEL CRDITO, DE INSTITUCIONESDE CRDITO, GENERAL DE INSTITUCIONES Y SOCIEDADES MUTUALISTAS DESEGUROS, FEDERAL DE INSTITUCIONES DE FIANZAS, PARA REGULAR LASAGRUPACIONES FINANCIERAS, DE AHORRO Y CRDITO POPULAR, DE INVERSINEXTRANJERA, DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, Y DEL IMPUESTO AL VALORAGREGADO; Y DEL CDIGO FISCAL DE LA FEDERACIN, A CARGO DEL DIPUTADOLUIS ANTONIO RAMREZ PINEDA, DEL GRUPO PARLAMENTARIO DEL PRI

    Por las razones ya expuestas, esta iniciativa complementa este gran paso tomado por lapresente Legislatura y lo lleva a sus ltimas consecuencias. En particular, la iniciativaimpulsa la referida reforma de los artculos 2 y 103 de la Ley de Instituciones de Crdito en

    Doctrina

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  • los siguientes dos sentidos para promover la competencia, la penetracin del crdito,reducir los mrgenes de intermediacin y las tasas de inters:

    Primero, reconoce que el arrendamiento y el factoraje financiero no deben ser actividadesreservadas, como no lo es el crdito, y propone que cualquier empresa mercantilpueda llevar a cabo estas operaciones sin autorizacin ni supervisin de lasautoridades financieras.

    Segundo, hace una serie de adecuaciones legislativas para darles a las empresasmercantiles que se dediquen preponderantemente a otorgar crdito, y/o arrendamiento y/ofactoraje las ventajas, principalmente fiscales y procesales, que actualmente tienen lasarrendadoras, las empresas de factoraje y las Sofoles como entidades financieras. Al mismotiempo, establece un periodo de cuatro aos de transicin para que las Sofoles, lasarrendadoras y las empresas de factoraje migren al esquema sin supervisin financiera.

    Liberalizacin de la actividad de arrendamiento y de factoraje

    Con respecto a liberalizar la actividad de arrendamiento y de factoraje, la pregunta obligadaes si existe alguna razn para mantener estas actividades restringidas a entidades quegocen de autorizacin expresa de la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico.Laliteratura econmica y la experiencia internacional, en consonancia con las circunstanciasnacionales, indican que el arrendamiento y el factorajeson subconjuntos y formasparticulares del otorgamiento de crdito.Por lo tanto, si el crdito no est reservado enMxico ni en casi ninguna parte del mundo, tiene poco sentido reservar el arrendamientoy el factoraje. El arrendamiento es, de facto, un crdito con un patrn de pagopredeterminado donde, en caso de que el deudor (es decir, el arrendatario) no honresus obligaciones, el acreedor (es decir, el arrendador) tiene el derecho de que se le otorguela posesin del bien arrendado sin mayor trmite, ya que la propiedad del bien no es deldeudor, sino del mismo arrendador.Esto permite a las empresas de arrendamientoreducir la cartera vencida y cobrar tasas de inters ms accesibles que en unaoperacin crediticia comn, en donde la ejecucin de las garantas es ms compleja.Por su parte, el factoraje es tambin, de facto, una operacin de crdito donde la fuente depago son cuentas por cobrar de un tercero que se compran a un descuento de su valornominal.

    Finalmente, dado que en Mxico el crdito no est restringido desde hace tiempo aentidades autorizadas para esos propsitos y la reforma de la Senadora Sauri liberaliz laintermediacin de recursos de los bancos y de los mercados de valores, resulta unanacronismo restringir el arrendamiento y factoraje financieros a empresas que slo puedendedicarse a esto,con una pesada carga regulatoria que eleva sus costos.Por lo anterior,parece razonable afirmar que las razones y propsitos de la regulacin a las que estnsometidas las empresas de arrendamiento y factoraje financieros ya no son consistentes conlas circunstancias actuales de la pas, de la economa y de sus sistema financiero.

    Otorgar las ventajas fiscales y procesales que tienen las entidades financieras a lasempresas mercantiles que se dediquen al crdito, arrendamiento y factoraje.

    Para alcanzar cabalmente la meta de abaratar el crdito y fomentar la competenciaentre entidades que no capten recursos del pblico ahorrador, es necesario lograr elsegundo gran objetivo de la iniciativa: otorgarles a las empresas mercantiles que sedediquen preponderantemente al arrendamiento, y/o al factoraje, y/o al otorgamientode crdito, las mismas ventajas, fiscales y procesales, que actualmente tienen lasSofoles, arrendadoras y empresas de factorajecomo entidades financieras. Este objetivo,aunque conceptualmente simple, requiere, de varios cambios legislativos que se proponenen esta iniciativa.

    La Iniciativa propone tres cambios a las legislaciones fiscales para otorgar las ventajas

    Doctrina

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  • fiscales a las Sofomes:

    Primero, establecer en el Artculo 8 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta los requisitosfiscales de las Sofomes en los trminos expuestos.

    Segundo, incorporar a las Sofomes en el artculo 8 de la Ley del Impuesto sobre la Renta,que es aquel que define a las entidades que componen al sector financiero para efectosfiscales. Esta modificacin, aunada al hecho de que la Ley del Impuesto al Activo, en suartculo 1, establece que, para las empresas que componen el sistema financiero, elimpuesto se calcula con base en el activo no afecto a su intermediacin financiera y que elartculo 14 de la misma ley remite la definicin de sistema financiero a dicho artculo 8 de laLey del Impuesto sobre la Renta, implica que a las Sofomes se les dar el tratamiento de lasentidades financieras para efectos del impuesto al activo.

    Tercero, con el fin evitar que los crditos comerciales y operaciones de factoraje de aquellasentidades financieras no sujetas a autorizacin para operar con tal carcter causen IVA, lainiciativa propone modificar el artculo 15, fraccin X, de la Ley del Impuesto al ValorAgregado para que tambin incluya a las Sofomes. Al respecto, conviene hacer tresaclaraciones: Primero, el arrendamiento financiero s causa IVA, debido a que fiscalmentees una venta diferida en el tiempo. Segundo, los intereses para prstamos al consumoactualmente causan IVA, aun cuando provengan de entidades financieras. Y tercero, loscrditos hipotecarios no causan IVA.

    Sera inviable abrir estas facilidades fiscales a las sociedades mercantiles que tenganobjetos empresariales no financieros, ya que se prestara a planeaciones fiscales paraevadir el impuesto al activo y el cobro del IVA en la venta de sus productos. En relacincon el impuesto al activo, se podra prestar a manipulaciones entre activos fijos y activoscrediticios para evadir el impuesto. Con los requisitos fiscales propuestos, las empresasmercantiles que no se dediquen predominantemente a la actividad crediticia, tendrn queincluir todos sus activos para el clcu lo del impuesto. As mismo, la separacin permitiruna fiscalizacin del IVA mas transparente.

    Mientras una sociedad cumpla con el requisito fiscal, tendr acceso a las facilidadesfiscales del impuesto al activo y del IVA.Asegurarse que estos requisitos se cumplen essencillo de verificar por parte de las autoridades fiscales en la declaracin anual deimpuestos. Si alguna Sofome no cumple con los requisitos fiscales, no acceder a lasfacilidades fiscales aunque mantendr las ventajas procesales.

    Estas modificaciones fiscales no tendrn un impacto adverso en la recaudacin debido a queactualmente las Sofoles, arrendadoras, y empresas de factoraje estn exentas del impuestoal activo y en los casos mencionados sus crditos y operaciones de factoraje no causan elIVA. Con la reforma, estas entidades podrn continuar con sus mismas actividades yseguirn sin causar el impuesto al activo o el IVA. En la medida que la reforma promueva laentrada de nuevas Sofomes, la recaudacin podr aumentar va otros impuestos.

    Conclusiones

    Esta miscelnea de reformas tiene por objeto promover la actividad crediticia y fomentar lacompetencia, as como reducir los costos y, por lo tanto, las tasas de inters. Al mismotiempo, elimina una fuente de riesgo moral en el sector financiero al dejar fuera de lasupervisn lde las autoridades financieras actividades donde no hay intereses del pblicoque tutelar y no hay riesgo del sistema de pagos.Aunque los objetivos son simples,sentar las bases para que estas actividades se puedan realizar de manera competitivaen el mbito mercantil requiere hacer cambios a varias leyes:

    Ley General de Ttulos y Operaciones de Crdito.

    Ley General de Organizaciones y Actividades Auxiliares del Crdito.

    Ley de Instituciones de Crdito.

    Ley General de Instituciones y Sociedades Mutualistas de Seguros

    Doctrina

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  • Ley Federal de Instituciones de Fianzas.

    Ley para Regular las Agrupaciones Financieras.

    Ley de Ahorro y Crdito Popular.

    Ley de Inversin Extranjera.

    Ley del Impuesto sobre la Renta.

    Ley del Impuesto al Valor Agregado.

    Cdigo Fiscal de la Federacin.

    (nfasis aadido.)

    No requiere mayor comentario la exposicin de motivos antes transcrita, dado que por s sola seexplica.

    Es claro que cualquier persona (incluso empresas de grupo) puede calificar como arrendadorafinanciera, siempre y cuando al celebrar operaciones de este contrato, cumpla con las formalidadesde ley.

    REFERENCIAS DE DIVERSAS LEYES CON RELACIN AL ARRENDAMIENTO FINANCIERO

    A continuacin se transcriben los artculos de diversas leyes que estn interrelacionados con elarrendamiento financiero y, por ende, con las deducciones en el impuesto sobre la renta (ISR):

    LEY GENERAL DE TTULOS Y OPERACIONES DE CRDITO Y TRANSITORIOS DEDIVERSAS LEYES CAPITULO VI

    Del arrendamiento financiero

    Artculo 408.Por virtud del contrato de arrendamiento financiero,el arrendador se obliga aadquirir determinados bienes y a conceder su uso o goce temporal, a plazo forzoso, alarrendatario,quien podr ser persona fsica o moral, obligndose este ltimo a pagar comocontraprestacin, que se liquidar en pagos parciales, segn se convenga, una cantidad endinero determinada o determinable,que cubra el valor de adquisicin de los bienes, lascargas financieras y los dems accesorios que se estipulen, y adoptar al vencimientodel contrato alguna de las opciones terminales a que se refiere el artculo 410 de estaLey.

    Los contratos de arrendamiento financiero debern otorgarse por escrito y deberninscribirse en la Seccin nica del Registro nico de Garantas Mobiliarias del RegistroPblico de Comercio, en el folio electrnico del arrendador y del arrendatario, a fin de quesurta efectos contra tercero, sin perjuicio de hacerlo en otros registros especiales que lasleyes determinen.

    En los contratos de arrendamiento financiero en los que se convenga la entrega de anticipos,por parte del arrendador, a los proveedores, fabricantes o constructores de los bienes objetode dichos contratos que, por su naturaleza, ubicacin o proceso de produccin, no seanentregados en el momento en que se pague su precio o parte del mismo, el arrendatarioquedar obligado a pagar al arrendador una cantidad de dinero, determinada o determinable,que cubrir nicamente el valor de las cargas financieras y dems accesorios de losanticipos hasta en tanto se entregue el bien de que se trate, condicin que deber estarcontenida en el contrato de arrendamiento financiero.

    En el supuesto sealado en el prrafo anterior, las partes debern convenir el plazo duranteel cual se entregarn los anticipos, despus del cual el arrendatario deber cubrirlos en elarrendamiento financiero con las caractersticas y condiciones pactadas en el contrato

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  • correspondiente.

    Artculo 410. Al concluir el plazo del vencimiento del contrato o cuando las partesacuerden su vencimiento anticipado y una vez que se hayan cumplido todas lasobligaciones, el arrendatario deber adoptar alguna de las siguientes opcionesterminales:

    I. La compra de los bienes a un precio inferior a su valor de adquisicin, que quedarfijado en el contrato. En caso de que no se haya fijado, el precio debe ser inferior al valor demercado a la fecha de compra, conforme a las bases que se establezcan en el contrato;

    II. A prorrogar el plazo para continuar con el uso o goce temporal,pagando una rentainferior a los pagos peridicos que vena haciendo, conforme a las bases que se establezcanen el contrato; y

    III. A participar con el arrendador en el precio de la venta de los bienes a un tercero, enlas proporciones y trminos que se convengan en el contrato.

    Cuando en el contrato se convenga la obligacin del arrendatario de adoptar, de antemano,alguna de las opciones antes sealadas, ste ser responsable de los daos y perjuicios encaso de incumplimiento. El arrendador no podr oponerse al ejercicio de dicha opcin.

    Si en los trminos del contrato, queda el arrendatario facultado para adoptar la opcinterminal al finalizar el plazo obligatorio, ste deber notificar por escrito al arrendador, por lomenos con un mes de anticipacin al vencimiento del contrato, cul de ellas va a adoptar,respondiendo de los daos y perjuicios en caso de omisin, con independencia de lo que seconvenga en el contrato.

    TRANSITORIOS

    PRIMERO.Entrarn en vigor el da siguiente de la publicacin de este Decreto en el DiarioOficial de la Federacin:

    I.El artculo Primero del presente Decreto;

    II.Las reformas a los artculos 4; 7 y 95 Bis, as como a la identificacin del Captulo nicodel Ttulo Quinto y las adiciones al Ttulo Quinto con el Captulo II, que incluye los artculos87-B a 87-, y al artculo 89 de la Ley General de Organizaciones y Actividades Auxiliaresdel Crdito, contenidas en el artculo Segundo de este Decreto;

    III.Las reformas a los artculos 46 y 89, as como la adicin al artculo 73 Bis de la Ley deInstituciones de Crdito, contenidas en el artculo Tercero de este Decreto, y

    IV.Los artculos Noveno, Dcimo y Dcimo Primero del Presente Decreto.

    A partir de la entrada en vigor a que se refiere este artculo, las operaciones dearrendamiento financiero y factoraje financiero no se considerarn reservadas para lasarrendadoras financieras y empresas de factoraje financiero, por lo que cualquierpersona podr celebrarlas en su carcter de arrendador o factorante, respectivamente,sin contar con la autorizacin de la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico referidaen el artculo 5 de la Ley General de Organizaciones y Actividades Auxiliares delCrdito.

    Las sociedades financieras de objeto limitado podrn seguir actuando con el carcter defiduciarias en los fideicomisos a los que se refiere el artculo 395 de la Ley General de Ttulosy Operaciones de Crdito hasta que queden sin efectos las autorizaciones que les hayaotorgado la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico, en trminos de la fraccin IV delartculo 103 de la Ley de Instituciones de Crdito, salvo que adopten la modalidad desociedad financiera de objeto mltiple, en cuyo caso podrn continuar en el desempeo desu encomienda fiduciaria.

    SEGUNDO. Las personas que, a partir de la fecha de entrada en vigor de las

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  • disposiciones a que se refiere el artculo primero transitorio de este Decreto, realicenoperaciones de arrendamiento financiero y factoraje financiero, en su carcter dearrendador o factorante, respectivamente, sin contar con la autorizacin de laSecretara de Hacienda y Crdito Pblico referida en el artculo 5 de la Ley General deOrganizaciones y Actividades Auxiliares del Crdito, se sujetarn a las disposicionesaplicables a dichas operaciones de la Ley General de Ttulos y Operaciones deCrdito. A dichas personas no les ser aplicable el rgimen que la Ley General deOrganizaciones y Actividades Auxiliares del Crdito prev para las arrendadorasfinancieras y empresas de factoraje.

    En los contratos de arrendamiento financiero y factoraje financiero que celebren las personasa que se refiere este artculo,ellas debern sealar expresamente que no cuentan con laautorizacin de la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico prevista en el artculo 5 dela Ley General de Organizaciones y Actividades Auxiliares del Crdito y que, exceptotratndose de sociedades financieras de objeto mltiple reguladas, no estn sujetas a lasupervisin de la Comisin Nacional Bancaria y de Valores. Igual mencin deber sealarseen cualquier tipo de informacin que, con fines de promocin de sus servicios, utilicen laspersonas sealadas.

    TERCERO.Entrarn en vigor a los siete aos de la publicacin del presente Decreto en elDiario Oficial de la Federacin, las reformas a los artculos 5, 8, 40, 45 Bis 3, 47, 48, 48-A,48-B, 78, 96, 97, 98 y 99, as como la derogacin a los artculos 3 y 48 y del Captulo II delTtulo Segundo, que incluye los artculos 24 a 38, del Captulo II Bis del Ttulo Segundo, queincluye los artculos 45-A a 45-T, de la Ley General de Organizaciones y ActividadesAuxiliares del Crdito contenidas en el artculo Segundo de este Decreto.

    A partir de la fecha en que entren en vigor las reformas y derogaciones sealadas enel prrafo anterior, las autorizaciones que haya otorgado la Secretara de Hacienda yCrdito Pblico para la constitucin y operacin de arrendadoras financieras yempresas de factoraje financiero quedarn sin efecto por ministerio de ley, por lo quelas sociedades que tengan dicho carcter dejarn de ser organizaciones auxiliares delcrdito.

    Las sociedades sealadas en el prrafo anterior no estarn obligadas a disolverse yliquidarse por el hecho de que, conforme a lo dispuesto por el prrafo anterior, queden sinefecto las autorizaciones respectivas, aunque, para que puedan continuar operando,debern:

    I.Reformar sus estatutos sociales a efecto de eliminar cualquier referencia expresa o de lacual se pueda inferir que son organizaciones auxiliares del crdito y que se encuentranautorizadas por la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico para constituirse y funcionar contal carcter.

    II.Presentar a la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico, a ms tardar en la fecha en queentren en vigor las reformas y derogaciones sealadas en el primer prrafo de este artculo,el instrumento pblico en el que conste la reforma estatutaria referida en la fraccin anterior,con los datos de la respectiva inscripcin en el Registro Pblico de Comercio.

    Las sociedades que no cumplan con lo dispuesto por la fraccin II anterior entrarn, porministerio de ley, en estado de disolucin y liquidacin, sin necesidad de acuerdo deasamblea general de accionistas.

    La Secretara de Hacienda y Crdito Pblico, con independencia de que se cumpla o no conlos requisitos sealados en las fracciones anteriores, publicar en el Diario Oficial de laFederacin que las autorizaciones a que se refiere este artculo han quedado sin efecto.

    La entrada en vigor de las reformas y derogacin a que este artculo transitorio se refiere noafectar la existencia y validez de los contratos que, con anterioridad a la misma, hayansuscrito aquellas sociedades que tenan el carcter de arrendadoras financieras y empresasde factoraje financiero, ni ser causa de ratificacin o convalidacin de esos contratos. Sinperjuicio de lo anterior, a partir de la entrada en vigor sealada en este artculo, los contratos

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  • de arrendamiento y factoraje financiero a que se refiere este prrafo se regirn por lasdisposiciones correlativas de la Ley General de Ttulos y Operaciones de Crdito.

    En los contratos de arrendamiento financiero y factoraje financiero que las sociedadescelebren con posterioridad a la fecha en que, conforme a lo dispuesto por este artculo,queden sin efecto las respectivas autorizaciones que les haya otorgado la Secretara deHacienda y Crdito Pblico, aqullas debern sealar expresamente que no cuentan conautorizacin de la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico y que, excepto tratndose desociedades financieras de objeto mltiple reguladas, no estn sujetas a la supervisin de laComisin Nacional Bancaria y de Valores. Igual mencin deber sealarse en cualquier tipode informacin que, con fines de promocin de sus servicios, utilicen las sociedadessealadas.

    Cdigo Fiscal de la Federacin

    Artculo 15.Para efectos fiscales,arrendamiento financiero es el contrato por el cual unapersona se obliga a otorgar a otra el uso o goce temporal de bienes tangibles a plazoforzoso, obligndose esta ltima a liquidar, en pagos parciales como contraprestacin, unacantidad en dinero determinada o determinable que cubra el valor de adquisicin de losbienes, las cargas financieras y los dems accesoriosy a adoptar al vencimiento delcontrato alguna de las opciones terminales que establece la Ley de la materia.

    En las operaciones de arrendamiento financiero, el contrato respectivo deber celebrarse porescrito y consignar expresamente el valor del bien objeto de la operacin y la tasa de interspactada o la mecnica para determinarla.

    Artculo 69-B.Cuando la autoridad fiscal detecte que un contribuyente ha estado emitiendocomprobantes sin contar con los activos, personal, infraestructura o capacidad material,directa o indirectamente,para prestar los servicios o producir, comercializar o entregarlos bienes que amparan tales comprobantes, o bien, que dichos contribuyentes seencuentren no localizados se presumir la inexistencia de las operaciones amparadas entales comprobantes.

    Ley del Impuesto sobre la Renta

    Artculo 38.Tratndose de contratos de arrendamiento financiero,el arrendatarioconsiderar como monto original de la inversin, la cantidad que se hubiere pactadocomo valor del bien en el contrato respectivo.

    Cuando en los contratos de arrendamiento financiero se haga uso de alguna de susopciones,para la deduccin de las inversiones relacionadas con dichos contratos seobservar lo siguiente:

    I.Si se opta por transferir la propiedad del bien objeto del contrato mediante el pago de unacantidad determinada, o bien, por prorrogar el contrato por un plazo cierto,el importe de laopcin se considerar complemento del monto original de la inversin, por lo que sededucir en el por ciento que resulte de dividir el importe de la opcin entre el nmero deaos que falten para terminar de deducir el monto original de la inversin.

    II.Si se obtiene participacin por la enajenacin de los bienes a terceros,deberconsiderarse como deducible la diferencia entre los pagos efectuados y las cantidadesya deducidas, menos el ingreso obtenido por la participacin en la enajenacin a terceros.

    DISPOSICIONES DE VIGENCIA TEMPORAL DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LARENTA

    ARTCULO TERCERO.Para efectos de la Ley del Impuesto sobre la Renta se aplicarn lassiguientes disposiciones:

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  • II. Se otorga el siguiente estmulo fiscala los contribuyentes que a continuacin sesealan:

    i) Quienes tributen en los trminos de los Ttulos II o IV, Captulo II, Seccin Ide estaLey, que hayan obtenido ingresos propios de su actividad empresarial en el ejercicioinmediato anterior de hasta 100 millones de pesos.

    Los contribuyentes a que se refiere el prrafo anterior que inicien actividades, podrn aplicarla deduccin prevista en los apartados A o B de esta fraccin, segn se trate, cuandoestimen que sus ingresos del ejercicio no excedern del lmite previsto en el prrafo anterior.Si al final del ejercicio exceden del lmite previsto en el prrafo anterior, debern cubrir elimpuesto correspondiente por la diferencia entre el monto deducido conforme a esta fracciny el monto que se debi deducir en cada ejercicio en los trminos de los artculos 34 y 35 deesta Ley.

    ii) Quienes efecten inversionesen la construccin y ampliacin de infraestructura detransporte, tales como, carretera, caminos y puentes.

    iii) Quienes realicen inversionesen las actividades previstas en el artculo 2, fracciones II,III, IV y V de la Ley de Hidrocarburos, y en equipo para la generacin, transporte, distribuciny suministro de energa.

    El estmulo consiste en efectuar la deduccin inmediatade la inversin de bienes nuevosde activo fijo,en lugar de las previstas en los artculos 34 y 35de esta Ley,deduciendo enel ejercicio en el que se adquieran los bienes, la cantidad que resulte de aplicar al montooriginal de la inversin, nicamente los por cientos que se establecen en esta fraccin. Laparte de dicho monto que exceda de la cantidad que resulte de aplicar al mismo el por cientoque se autoriza en esta fraccin, ser deducible nicamente en los trminos de la fraccin III.

    (nfasis aadido.)

    Doctrina

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  • PRECEDENTES DE TRIBUNALES CON RELACIN AL ARRENDAMIENTO FINANCIERO

    A continuacin se transcriben tres tesis, las cuales nos ayudan a comprender al arrendamientofinanciero:

    ARRENDAMIENTO FINANCIERO. INTERPRETACIN DEL ARTCULO 15 DEL CDIGOFISCAL DE LA FEDERACIN QUE PREV EL CONTRATO RELATIVO.Si bien es ciertoque el concepto de arrendamiento financiero, para efectos fiscales (naturaleza y finalidad), seobtiene del prrafo primero del citado precepto, tambin lo es que del segundo prrafo seextraen las formalidades que debe satisfacer el contrato respectivo, esto es: a) celebrarsepor escrito; b) consignar expresamente el valor del bien objeto de la operacin; y, c) asentarla tasa de inters pactada o su mecnica para determinarla. As, el artculo 15 del CdigoFiscal de la Federacin no debe interpretarse de forma seccionada y aislada, y observarseslo su prrafo primero, pues no puede obviarse que es en el segundo prrafo donde ellegislador previ expresamente las formalidades que el contrato debe satisfacer,enrazn de la naturaleza sustancial del negocio jurdico involucrado; por tanto, no puedeafirmarse que el citado prrafo segundo contiene slo meras formalidades no obligatorias ypor ello seccionar el mencionado numeral desvinculando su contenido y finalidad desatisfacer diversas condiciones.

    Amparo directo en revisin 2470/2012. Candies Mexican Investments, S.R.L. de C.V. 5 dejunio de 2013. Cinco votos; Jorge Mario Pardo Rebolledo y Arturo Zaldvar Lelo de Larreareservaron su derecho a formular voto concurrente. Ponente: Olga Snchez Cordero deGarca Villegas. Secretario: Octavio Joel Flores Daz.

    No. de Registro 2004648. Semanario Judicial de la Federacin y su Gaceta. Dcima poca.Libro XXV. Tomo 2. Primera Sala. Materia administrativa. Tesis aislada. Tesis 1a.CCXC/2013 (10a.). Octubre, 2013. Pg. 1042.

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  • (nfasis aadido.)

    ARRENDAMIENTO FINANCIERO. SU CARACTERIZACIN.El arrendamiento financiero esobjeto, actualmente, de una doble regulacin que permite extraer sus caractersticas yelaborar un concepto del mismo. Por un lado, estn vigentes y dejarn de estarlo en pocomenos de seis aos, entre otros, los artculos 25 y 27 de la Ley General de Organizaciones yActividades Auxiliares del Crdito, y, por otro, han iniciado su vigencia, entre otros, losartculos 408 y 410 de la Ley General de Ttulos y Operaciones de Crdito, a partir del dasiguiente a la publicacin del decreto en el Diario Oficial de la Federacin en su edicin dedieciocho de julio de dos mil seis, por virtud del cual se derogaron las disposicionesprimeramente citadas (artculo segundo del decreto) y se adicionaron las transcritas ensegundo trmino (artculo primero del mismo acto legislativo), entre otras. El contrato dearrendamiento financiero, hasta antes de esa reforma, slo poda ser celebrado por lasarrendadoras financieras autorizadas por la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico,mientras que ahora es factible que, adems de esas entidades, celebren operaciones dearrendamiento financiero quienes carezcan de la mencionada calidad y autorizacin. Destacael elemento crediticio que est presente en el arrendamiento financiero, y que aunado a otroselementos, permite caracterizar a esa figura y diferenciarla de otras con las que guarda ciertarelacin, aunque de ningn modo identidad. Existe ese elemento crediticio en elarrendamiento financiero en tanto posibilita que el arrendador, con cargo a su patrimonio,adquiera el bien que desea usar el arrendatario, quien, por tanto, no desembolsa de inicio elprecio de ese bien, sino cantidades menores por concepto de rentas, aunque podr,eventualmente, adquirirlo en condiciones favorables,o sea, un valor inferior a aqul en quefue comprado por el arrendador y que se fijar en el contrato, o un valor menor al demercado a la fecha de compra, en caso de falta de fijacin en el contrato, pero, en todocaso, en este ltimo habrn de darse las bases para establecer ese precio preferente.Lo anterior, revela una operacin compleja, e incluso, la existencia de una relacin jurdicaconexa y necesaria, es decir, la establecida entre el arrendador y el propietario original delbien (productor, fabricante, distribuidor) para adquirirlo y poder entregarlo en arrendamientofinanciero al arrendatario, quien est desligado, por lo general, de ese distinto vnculonegocial, ya que, excepcionalmente, pudiera tener alguna incidencia en l una vez celebradoel arrendamiento al requerir, por ejemplo, de tratar lo relativo a mantenimiento preventivo ycorrectivo del bien mueble o inmueble de que se trate.

    TERCER TRIBUNAL COLEGIADO EN MATERIA CIVIL DEL PRIMER CIRCUITO.

    Amparo directo 562/2007. Arenas y Gravas Xaltepec, S.A. 11 de octubre de 2007.Unanimidad de votos. Ponente: Nefito Lpez Ramos. Secretario: Ral Alfaro Telpalo.

    Nota: Por ejecutoria del 8 de junio de 2011, la Primera Sala declar inexistente lacontradiccin de tesis 386/2010, derivada de la denuncia de la que fue objeto el criteriocontenido en esta tesis, al estimarse que no son discrepantes los criterios materia de ladenuncia respectiva.

    No. de Registro 170552. Semanario Judicial de la Federacin y su Gaceta. Novena poca.Tomo XXVII. Tribunales Colegiados de Circuito. Materia Civil. Tesis aislada. Tesis I.3o.C.653C. Enero, 2008. Pg. 2758.

    (nfasis aadido.)

    ARRENDAMIENTO FINANCIERO. SUS DIFERENCIAS CON LOS CONTRATOS DEARRENDAMIENTO PURO, COMPRA-VENTA A PLAZOS Y APERTURA DE CRDITO.Lacomplejidad del arrendamiento financiero puede generar que se le confunda con otroscontratos, verbi gratia, el arrendamiento, empero, este ltimo acuerdo de voluntades locativoest limitado al uso o goce temporal de una cosa, sin posibilidad de adquisicin previstacontractualmente, salvo el caso de venta de la cosa arrendada en que existir un derecho depreferencia o de tanto, lo cual, en todo caso, proviene de la ley, no de la autonoma de lavoluntad, y est sujeto a un evento incierto (venta del bien) que puede darse o no, comoilustran los artculos 2398 y 2447 del Cdigo Civil Federal.En cambio, en el arrendamientofinanciero es precisamente la opcin, ya sea de adquirir el bien o venderlo a untercero, o prorrogar el uso o goce de la cosa, un elemento que le caracteriza y, por

    Doctrina

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  • tanto, distingue del arrendamiento regulado en la legislacin sustantiva civil,diferenciacin que tambin puede enunciarse sealando que este ltimo es unarrendamiento puro y aqul un arrendamiento financiero, como lo adjetiva la legislacinmercantil aplicable (Leyes Generales de Organizaciones y Actividades Auxiliares del Crditoy de Ttulos y Operaciones de Crdito), o en otras palabras, renting y leasing,respectivamente, de acuerdo con la terminologa anglosajona que no puede soslayarsetratndose de esa distincin de figuras, habida cuenta que el arrendamiento financiero, encontraposicin al puro, tiene su origen en la prctica comercial y en el derecho anglosajnque les asigna los vocablos indicados para evidenciar su distinta naturaleza y connotacin.Similar confusin puede darse entre el arrendamiento financiero y la compra-venta,particularmente la convenida a plazos cuyo precio se va cubriendo en parcialidades, enfuncin de la posibilidad de adquisicin que est presente en el primero, y la innegablecircunstancia de que al estar fijado el importe de la renta en funcin del valor de la cosa, msaccesorios, se busca la recuperacin de la inversin del arrendador en la previa adquisicindel bien, y la obtencin de una ganancia adicional, pero, a la vez, satisfacer la necesidad deuso por parte del arrendatario sin que ste erogue en un momento nico el valor de la cosaque, entonces, va siendo cubierto parcialmente con las rentas y se complementa con el pagodel precio para el caso de ejercer la opcin de compra que, por lo mismo, ser inferior alfijado en el contrato o, en su defecto, al de mercado, conforme a las bases contractualmenteprevistas.No obstante la similitud a que puede dar lugar esa caracterizacin delarrendamiento financiero, lo cierto es que existen diferencias entre l y lacompra-venta a plazos o en abonos, ya que, en el primero, la opcin de compra es unams entre otras (prrroga del uso, participacin en la venta a tercero), y en la segunda,la adquisicin es el objeto mismo, nico e ineludible de su celebracin;mientras en elarrendamiento financiero la opcin de compra se produce al vencimiento de un plazode mero alquiler, con independencia de la posible conversin de las rentas en partedel precio de la cosa, por lo cual la adquisicin slo se da hasta ese momento, y previasatisfaccin de ciertas condiciones (cumplimiento de obligaciones contractuales, fijacin deprecio o de las bases para determinarlo, aviso con cierta anticipacin de la eleccin decompra), en la compra-venta en abonos, por su parte, la adquisicin o transmisin de lapropiedad salvo que se pacte la reserva de dominio, se puede dar desde el tiempo mismo desu celebracin, al convenir las partes sobre la cosa y el precio, sin perjuicio de que la falta depago de este ltimo d lugar a acciones de rescisin o cumplimiento contractual, y que encaso de rescisin se estime al comprador como arrendatario. Se advierte as de lacaracterizacin que de la compra-venta se puede obtener de su regulacin legal, contenidaen los artculos 2248, 2249, 2310 y 2311 del Cdigo Civil Federal, interpretadossistemticamente. Conclusiones semejantes pueden elaborarse en cuanto a las posiblescoincidencias entre el arrendamiento financiero y el contrato de apertura de crdito,ya que sibien es cierto que aqul tiene una finalidad relacionada con el crdito, tambin esverdad que el arrendador no pone a disposicin del arrendatario los fondos requeridospor ste para la adquisicin de una cosa, sino que la adquiere para s, con el propsitoinmediato de arrendarla y la posibilidad mediata de que sea comprada posteriormentepor el arrendatario, o bien por un tercero, e inclusive, contine siendo alquilada.Por suparte, la apertura de crdito s entraa la entrega del dinero al acreditado que, adems,podr utilizarlo para fines diversos a la adquisicin de una cosa, de acuerdo con lo convenidoentre las partes, como dispone el artculo 291 de la Ley General de Ttulos y Operaciones deCrdito.

    TERCER TRIBUNAL COLEGIADO EN MATERIA CIVIL DEL PRIMER CIRCUITO.

    Amparo directo 562/2007. Arenas y Gravas Xaltepec, S.A. 11 de octubre de 2007.Unanimidad de votos. Ponente: Nefito Lpez Ramos. Secretario: Ral Alfaro Telpalo.

    No. de Registro 170860. Semanario Judicial de la Federacin y su Gaceta. Novena poca.Tomo XXVI. Tribunales Colegiados de Circuito. Materia civil. Tesis aislada. Tesis I.3o.C.654C. Diciembre, 2007. Pg. 1673.

    (nfasis aadido.)

    Doctrina

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  • EFECTOS EN LAS DEDUCCIONES DE LA LISR

    En principio, la LISR considera como inversin para el arrendatario el monto de la operacin sin elimpuesto al valor agregado (IVA).

    Posteriormente se dan tres supuestos para que se detone la deduccin autorizada:

    1.Deducir la inversin mediante los por cientos mximos autorizados, tratndose de activos fijospor tipo de bien (artculos 34 y 35 de la LISR).

    2.La mecnica nica de deduccin de la inversin al trmino del contrato de arrendamientofinanciero (artculo 38 de la LISR).

    3.Mediante el estmulo fiscal de la deduccin inmediata Disposiciones de Vigencia Temporal(DVT) de la LISR.

    Las empresas deben tener en mente que para los ejercicios fiscales de 2016 y 2017, les puedegenerar una deduccin importante en el ISR, al celebrar los contratos de arrendamiento financiero, eldecidir tomar la opcin del estmulo fiscal de la deduccin inmediata.

    En mi opinin, con la combinacin en sus tiempos de los artculos 34, 35 y 38 de la LISR se logra entodas las inversiones, la deduccin del 100%. Mientras que si se utiliza la deduccin inmediata no sepuede lograr este efecto.

    Un punto fino, que adems brinda seguridad ante el entorno actual de la contingencia en lasdeducciones en el ISR al ser declaradas por la autoridad como inexistentes, es el de que el artculo69-B del Cdigo Fiscal de la Federacin (CFF) no contempla el otorgamiento del uso o gocedentro del alcance de esa disposicin citada.

    CONCLUSIONES

    En principio, tanto las disposiciones de la LGTOC, como las del CFF y de la LISR, no sealan paralos contratos de arrendamiento financiero una fecha mnima o mxima de su vigencia. Ante estasituacin, se podra obtener en un ejercicio fiscal la deduccin de una inversin sin importar su tipo.

    Asimismo, debe recordarse que el ser arrendadoras financieras ya no est reservado tan slo a lasinstituciones del sistema financiero.

    Adems, la deduccin de las inversiones que se deriven por los contratos de arrendamientofinanciero para los arrendatarios no se compromete en los trminos del artculo 69-B del CFF.

    Por ltimo, es de destacar que el monto mximo de deduccin de las inversiones es mayor medianteel arrendamiento financiero que por la deduccin inmediata.

    Doctrina

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